即征即退、先征后退区别处理的税务问题

一、首先，我们先了解一下增值税各项优惠政策的含义

1、直接免征：直接免征增值税，纳税人不必缴纳。如销售残疾人专用品;

2、直接减征：按应征税款的一定比例征收，目前除了对简易征税的旧货规定了减半征收外，多是采用降低税率或按简易办法征收的方式给予优惠，还没有按比例减征的规定;

3、即征即退：指税务机关将应征的增值税征收入库后，即时退还，比如对软件企业的超3%税负的部分即征即退，退税机关为税务机关;

4、先征后退：与即征即退差不多，只是退税的时间略有差异;

5、先征后返：指税务稽查机关正常将增值税征收入库，然后由财政机关按税收政策规定审核并返还企业所缴入库的增值税，返税机关为财政机关。如对数控机床产品实行增值税先征后返。

二、会计处理

2001年《企业会计制度》规定

①、对于直接减免的增值税

借：应交税金——应交增值税(减免税款)

贷：补贴收入

②、对于企业实际收到即征即退、先征后退、先征税后返还的增值税

借：银行存款

贷：补贴收入

个人认为会计制度规定的直接减免增值税的会计处理有值得商榷之处，首先《企业会计制度》的这个会计处理的前提一定是企业销售了免税货物之后，计提了销项税额，否则账是不平的。增值税条例规定，为生产免税货物而耗用的原材料的进项税额不得抵扣，也就是要将这部分进项税转出计入成本。如何转出，条例有公式。

如果进项转出了，再计提销项税额，那么这个销项税额，就是免税产品的全部增值税税负，包含了生产免税货物以前各环节缴纳的增值税，而这些增值税是别的企业缴纳的。本企业为购进这些原材料已经支付了增值税，国家只是免征了本企业应交的增值税，而并不是象出口退税那样，不仅免征出口环节增值税，还要退回以前各环节缴纳的增值税。所以将全部销项税记入补贴收入的做法显然不妥。

1、我认为对直接免征增值税的可以有两种处理方式

种：

按会计制度规定的分录来进行会计处理，但是这种处理的前提是，销售免税货物应正常计提销项税额;为生产免税货物而耗用的购进材料的进项税是不能做转出处理的，并且要将全部进项税额在应税货物与免税货物销售收入按规定划分;这样才能计算出企业应交的增值税额和免征的增值税额。

①、销售免税货物时

借：银行存款

贷：主营业务收入

应交税金-应交增值税(销项税额)

②、将进项税额在免税销售额与应税销售额之是分配，计算出免征的增值税额

借：应交税金——应交增值税(减免税款)

贷：补贴收入

年末将补贴收入并入企业应纳税所得额计算缴纳企业所得税。

第二种：

对于直接免征增值税的，销售免税货物时，不必计提销项税额，为生产免税货物而购进的原材料的进项税做转出处理，计入成本。

①、销售免税货物时

借：银行存款

贷：主营业务收入

②、按规定计算转出进项税时

借：主营业务成本(应分摊的进项税额)

贷：应交税金--应交增值税(进项税额转出)

这样处理之后，免税货物销售收入减去相应的销售成本即为免税货物的销售毛利，自然并入了企业的利润总额，不必单独将免征的增值税计入“补贴收入”。

如果企业免征的增值税属于不征收所得税的(目前还没见到)，则可以在年度所得税汇算时，将这部分免税做纳税调减处理，填入纳税申报表第67行“免税的补贴收入”，不单独进行会计处理。

如果为了单独在账簿上体现这部分免征的税额，也可以将计算出的免税金额单独从主营业务收入中分离出来，但是这样处理没有什么意义：

借：主营业务收入

贷：补贴收入

销售免税货物的，增值税条例规定不得开具增值税专用发票，只能开具普通发票，买方不得计算抵扣进项税(从农业生产者收购免税农产品除外)。

2、对于某一产品只减征一定比例的增值税

此种情况目前的增值税政策中还没有，如果真的发生，个人认为可以做如下处理，正常计提销项税额，进项税不必转出，在填报纳税申报表时，在申报表第23行“应纳税额减征额”中反映减征的税额。

① 、销售减税产品时

借：银行存款

贷：主营业务收入

应交税金-应交增值税(销项税额)

②、结转本月应交增值税(减征后交的税额)时

借：应交税金-应交增值税(转出未交增值税)

贷：应交税金-未交增值税

③、结转减征的增值税时

借：应交税金——应交增值税(减免税款)

贷：补贴收入

年终并入应纳税所得额计算缴纳企业所得税。

④、申报缴纳应交增值税时

借：应交税金-未交增值税

贷：银行存款

此种情况，由于购买减税货物的企业支付了未减征部分的增值税，所以可以按规定开具增值税专用发票，并按规定抵扣其实际向卖方支付的增值税。

这种情况操作起来有一定的难度，目前的增值税优惠中还没有采用这种方式的，都以其它的方式替代。

3、即征即退、先征后退、先征后返的增值税的会计处理

即征即退、先征后退、先征后返大同小异。即征即退、先征后退的税款由税务机关退还;先征后返的税款由财政机关返还。但是及时性是不同的，即征即退快，先征后退次之，先征后返慢。

此三种优惠，都是在增值税正常缴纳之后的退库，并不影响增值税计算抵扣链条的完整性，销售货物时，可以按规定开具增值税专用发票，正常计算销项税，抵扣进项税。购买方也可以按规定抵扣。应按《企业会计制度》的规定进行会计处理，应于实际收到时：

借：银行存款

贷：补贴收入

年终并入应纳税所得额计算缴纳企业所得税。

但是对政策规定不缴纳所得税的，如财税〔2000〕25号“所退税款由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产，不作为企业所得税应税收入，不予征收企业所得税”，应在年度所得税汇算时做纳税调减处理，填入纳税申报表第67行“免税的补贴收入”，不单独进行会计处理。

确实，税收优惠中的“直接减免”与“即征即退”，对于纳税人、税务机关而言，两者结果并没有区别。但是，对于增值税而言，由于增值税存在税款在各生产流通环节的逐环节抵扣，“即征即退”是保证这一税款抵扣链完整的一种税收优惠政策。

从增值税计税原理上说，如果采用直接减免的话，则一方面纳税人的进项税额无法抵扣，另一方面纳税人不能再开具增值税专用发票，购货方随之也无法抵扣进项税额，税款抵扣链被认为的切断。如果采用即征即退方式的话，则无论纳税人本身，还是购货方，其相关进项税额均能顺利抵扣，增值税逐环节抵扣税款的计税原理得到有效维护，增值税在避免重复课税、维护税负公平方面的优势得以充分体现，而国家对于本环节的税收优惠又得以顺利实施。

随着增值税改革的深入，“即征即退”方式将在更大程度上取代“直接减免”方式。

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